Con la sentenza 2 settembre 2026, causa T-413/25, il giudice unionale è tornato a occuparsi dell’ambito di applicazione della cosiddetta “regola della non avvenuta cessione” prevista dall’art. 19 della Direttiva 2006/112/CE in materia di trasferimenti di universalità di beni. La vicenda trae origine dal conferimento, da parte di un imprenditore individuale austriaco, di alcuni fabbricati concessi in locazione in regime di imponibilità a favore di una società di cui il conferente è socio unico e amministratore, senza l’assegnazione di nuove quote sociali. Le conclusioni del giudice, sintetizzate in questo contributo, offrono lo spunto per una riflessione sistematica sui rapporti tra la nozione di “trasferimento di universalità di beni”, l’istituto dell’autoconsumo esterno di cui all’art. 16 della Direttiva e l’effetto diretto delle disposizioni unionali.
1. Il caso concreto
Un imprenditore individuale austriaco ha conferito il patrimonio della propria impresa — comprensivo di alcuni fabbricati concessi in locazione in regime di imponibilità IVA — a una società di cui il conferente stesso è socio unico e amministratore. L’operazione è avvenuta senza l’emissione di nuove quote sociali a favore del conferente.
Il contribuente non ha assoggettato a IVA l’operazione, ritenendo di poter beneficiare dell’esclusione dall’imposta prevista, per i trasferimenti di universalità di beni, dall’art. 19 della Direttiva 2006/112/CE. Le Autorità fiscali austriache hanno invece riqualificato il conferimento come operazione imponibile, sul presupposto che il conferente esercitasse un’attività di mera gestione patrimoniale — e non di locazione commerciale in senso proprio — così da non poter invocare la disposizione di favore. Sulla base di tale riqualificazione, l’Amministrazione ha altresì recuperato a tassazione l’IVA detratta a monte in relazione ai fabbricati conferiti, considerando l’operazione esente e quindi priva del diritto alla detrazione.
2. I quesiti pregiudiziali
Il giudice del rinvio ha sottoposto al giudice unionale tre distinti profili interpretativi. In primo luogo, se il conferimento in natura di un immobile a una società costituisca una cessione di beni a titolo oneroso ai sensi dell’art. 2, par. 1, lett. a), della Direttiva 2006/112/CE, oppure un prelievo di beni dall’impresa del soggetto passivo assimilabile a una cessione a titolo oneroso sulla base dell’art. 16 della medesima Direttiva.
In secondo luogo, se la regola della non avvenuta cessione di cui all’art. 19 — secondo cui, in caso di trasferimento di un’universalità totale o parziale di beni, non si considera intervenuta alcuna cessione — possa essere limitata da uno Stato membro alle sole ipotesi in cui i beni trasferiti comportino la realizzazione di specifiche tipologie di redditi. In terzo luogo, se tale disposizione sia dotata di effetto diretto e possa quindi essere invocata dal singolo contribuente dinanzi al giudice nazionale.
3. L’ambito applicativo della regola della “non avvenuta cessione”
L’art. 19, comma 1, della Direttiva 2006/112/CE prevede che gli Stati membri possano considerare che, in caso di trasferimento a titolo oneroso o gratuito, o sotto forma di conferimento a una società, di una universalità totale o parziale di beni, non sia avvenuta alcuna cessione di beni e che il beneficiario succeda al cedente. Ove uno Stato membro si sia avvalso di tale facoltà, il trasferimento non è quindi considerato, ai fini IVA, cessione di beni e non è soggetto a imposta.
Il comma 2 della medesima disposizione consente agli Stati membri di escludere dall’applicazione della regola i trasferimenti a favore di un beneficiario che non sia soggetto passivo, o che agisca come tale solo per una parte della propria attività, laddove ciò sia necessario per evitare distorsioni della concorrenza e per prevenire l’elusione o l’evasione fiscale.
Il giudice unionale ha ribadito che tale previsione individua in maniera esaustiva le condizioni alle quali uno Stato membro, che si sia avvalso della facoltà prevista dal primo comma, può limitare l’applicazione della regola della non avvenuta cessione. Ne discende che lo Stato membro è tenuto ad applicare la regola a qualsiasi trasferimento di universalità totale o parziale di beni, e non soltanto ad alcune categorie di trasferimenti, ove non ricorrano le condizioni tassativamente previste dal secondo comma. Sulla base di tali coordinate, il giudice ha ritenuto illegittima la normativa austriaca, nella parte in cui riserva la regola della non avvenuta cessione ai soli conferimenti di beni aziendali o rami d’azienda preordinati a generare determinate tipologie di redditi, in assenza di una giustificazione ancorata all’esigenza di evitare distorsioni della concorrenza o di prevenire l’elusione e l’evasione fiscale.
4. L’effetto diretto dell’art. 19, comma 1, della Direttiva
Il giudice unionale ha altresì affermato che l’art. 19, comma 1, della Direttiva 2006/112/CE è dotato di effetto diretto. Il soggetto passivo può quindi invocare dinanzi al giudice nazionale la regola della non avvenuta cessione qualora il legislatore nazionale, pur avendo optato per l’applicazione della regola, ne abbia limitato l’ambito applicativo in violazione del comma 2 della medesima disposizione.
Il principio dell’effetto diretto si applica alle direttive nella misura in cui il loro contenuto vincoli gli Stati membri quanto al risultato da raggiungere, anche quando esse lascino un margine di discrezionalità in ordine alle modalità di attuazione. Secondo il consolidato orientamento della giurisprudenza unionale, ove le disposizioni di una direttiva siano, per il loro contenuto, incondizionate e sufficientemente precise, i singoli possono farle valere nei confronti dello Stato membro dinanzi ai giudici nazionali, tanto nel caso in cui lo Stato non abbia recepito la direttiva entro i termini stabiliti, quanto nel caso in cui l’abbia recepita in modo non corretto.
Ne consegue che l’art. 19, comma 1, ha effetto diretto anche quando il margine di discrezionalità conferito dal comma 2, ai fini della limitazione della regola della non avvenuta cessione, sia stato esercitato da uno Stato membro in modo contrario al diritto dell’Unione. In tale ipotesi, lo Stato membro non può opporre la restrizione illegittimamente introdotta al soggetto passivo che sia in grado di dimostrare che la propria operazione rientra effettivamente in un trasferimento di universalità totale o parziale di beni.
5. Il conferimento in natura tra cessione a titolo oneroso e autoconsumo “esterno”
Sul primo quesito, il giudice unionale ha chiarito che il conferimento di fabbricati a favore di una società di cui il conferente sia socio unico non integra, di per sé, una cessione a titolo oneroso ai sensi dell’art. 2, par. 1, lett. a), della Direttiva 2006/112/CE, qualora — come nel caso di specie — non sia prevista l’assegnazione di nuove quote sociali. La nozione di onerosità presuppone infatti uno scambio di reciproche prestazioni, nell’ambito del quale il prezzo riscosso dal cedente costituisca il controvalore effettivo del bene ceduto: in assenza di un simile nesso sinallagmatico — come accade quando il conferente, a fronte del trasferimento della proprietà dei fabbricati, non riceve alcun controvalore effettivo — il conferimento non integra, ai fini IVA, una cessione di beni a titolo oneroso.
L’operazione, tuttavia, non resta priva di rilevanza impositiva: essa viene qualificata come assimilata a una cessione di beni a titolo oneroso ai sensi dell’art. 16 della Direttiva 2006/112/CE, quale ipotesi di autoconsumo “esterno”. Tale disposizione assimila a una cessione a titolo oneroso il prelievo di un bene dalla propria impresa da parte di un soggetto passivo, quando questi lo destini al proprio uso privato o a quello del proprio personale, lo trasferisca a titolo gratuito, o comunque lo destini a finalità estranee all’impresa, a condizione che il bene — o gli elementi che lo compongono — abbia dato diritto alla detrazione, totale o parziale, dell’IVA assolta a monte.
Nel caso esaminato, il conferimento dei fabbricati era stato effettuato a titolo gratuito — non essendo previsto alcun corrispettivo, né tantomeno l’assegnazione di quote — e il conferente aveva detratto l’IVA pagata a monte in relazione ai beni immobili conferiti. Risultando integrate entrambe le condizioni richieste dall’art. 16 della Direttiva, l’operazione è stata pertanto qualificata come cessione a titolo oneroso “per assimilazione”, con conseguente assoggettamento a IVA.
6. Riflessi operativi
La pronuncia offre indicazioni di rilievo pratico per i professionisti chiamati a strutturare operazioni di riorganizzazione societaria mediante conferimento di beni immobili strumentali. In primo luogo, essa conferma che l’assenza di assegnazione di quote in cambio del conferimento esclude, in linea di principio, la qualificazione dell’operazione come cessione a titolo oneroso in senso proprio, ma non ne esclude l’assoggettamento a IVA, qualora ricorrano i presupposti dell’autoconsumo esterno di cui all’art. 16 della Direttiva — in particolare l’avvenuta detrazione dell’imposta a monte sui beni conferiti.
In secondo luogo, la sentenza rafforza la posizione dei contribuenti che intendano invocare la regola della non avvenuta cessione di cui all’art. 19 della Direttiva anche a fronte di normative nazionali che ne circoscrivano l’applicazione a specifiche fattispecie: l’affermazione dell’effetto diretto della disposizione consente infatti di far valere la regola comunitaria dinanzi al giudice nazionale, disapplicando la limitazione interna, ogniqualvolta quest’ultima non sia sorretta da effettive esigenze di contrasto a distorsioni della concorrenza, elusione o evasione fiscale. Ne discende, in sede di pianificazione delle operazioni di conferimento di complessi immobiliari o aziendali, l’opportunità di verificare puntualmente sia la sussistenza dei presupposti del trasferimento di universalità di beni ai fini dell’esclusione da IVA ex art. 19, sia — in via subordinata, ove tale esclusione non sia invocabile — l’eventuale qualificazione dell’operazione quale autoconsumo esterno ai sensi dell’art. 16, con le relative conseguenze in termini di imponibilità e di eventuale rettifica della detrazione originariamente operata.
AUTORE: Gianfranco Costa
